相続税を計算する上で、敷地利用権はどう評価するのでしょうか？

今月のご相談

2020年4月1日より、主人が亡くなってもマイホームに住み続ける権利（いわゆる「配偶者居住権」）を相続できると聞いています。この配偶者居住権に付随する敷地利用権は、配偶者居住権と同様に、相続税が課税されると聞きました。この敷地利用権は、具体的にどのように評価するのでしょうか？

ワンポイントアドバイス

相続税を計算する上での敷地利用権は、敷地利用権の対象となる土地等の相続税評価額からその価額に一定の複利現価率を乗じて計算した価額を控除した金額により評価します。

詳細解説

配偶者居住権は建物に住む権利ですが、その配偶者居住権を配偶者が相続等により取得した場合、その配偶者居住権に基づき使用する敷地の権利も付随して、配偶者が相続等により取得したものと考えられています。

この配偶者居住権に基づき使用する敷地の権利を、敷地利用権といいます。

国税庁から公表されている「「配偶者居住権等の評価に関する質疑応答事例」について（情報）」によれば、敷地利用権の評価の考え方として、以下の記述があります

居住建物の敷地の所有者は、配偶者居住権存続期間終了時に居住建物の敷地を自由に使用収益することができる状態に復帰することとなります。この点に着目し、敷地利用権の価額は、居住建物の敷地について、所有権部分の「配偶者居住権存続期間終了時の価額（将来価値）」を求め、それを現在価値に割り戻し、居住建物の敷地の時価からその割り戻した所有権部分の価額を控除した金額により評価します。

具体的には、

• ① 配偶者居住権存続期間終了時の居住建物の敷地の時価を法定利率による複利現価率を用いて現在価値に割り戻す（所有権部分の将来価値を現在価値に割り戻した価額を求める）
• ② 居住建物の敷地の時価から①で求めた価額を控除

して敷地利用権の価額を求めようとするものです。

なお、将来時点における土地等の時価を評価するのは不確実性を伴い困難な場合が多いと考えられること等から、時価変動を捨象し、相続開始時の価額をそのまま配偶者居住権存続期間終了時の時価として用いて計算します。

また、イメージ図は以下のとおりです。

出典：国税庁「「配偶者居住権等の評価に関する質疑応答事例」について（情報）」
https://www.nta.go.jp/law/joho-zeikaishaku/hyoka/200701/01.htm

3．敷地利用権の評価方法

上記2を踏まえた、敷地利用権の価額は、原則、次の算式により評価することとされています。

出典：国税庁「「配偶者居住権等の評価に関する質疑応答事例」について（情報）」
https://www.nta.go.jp/law/joho-zeikaishaku/hyoka/200701/01.htm

※ここでいう「時価」は、相続税法第22条に規定する時価を指すため、一般的には“相続税評価額”となります。そのため、居住建物の一部を賃貸用としている場合などは別途評価が必要となりますので、ご注意ください。

なお、敷地利用権の実際の評価については、上記の他にも留意点があります。敷地利用権の評価を含めた相続に関するご相談は、お気軽に当事務所までお問合せください。

＜参考＞
国税庁「「配偶者居住権等の評価に関する質疑応答事例」について（情報）」https://www.nta.go.jp/law/joho-zeikaishaku/hyoka/200701/01.htmなど